Resolución nº 00/381/2005 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 15 de Febrero de 2007

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, a 15 de febrero de 2007 en reclamaciones económico-administrativas que, en segunda instancia, penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovidas por la entidad ..., S.L. (N.I.F.: ...), y en su nombre y representación por D. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 17 de diciembre de 2004 que desestima la reclamación nº ... interpuesta en relación al Impuesto sobre Sociedades del periodo 2000, de cuantía 191.821,66 € y contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 17 de diciembre de 2004 que desestima la reclamación nº ... interpuesta en relación a la solicitud de anulación de la liquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del periodo 2000.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En fecha 9 de mayo de 2003, la Inspección formalizó acta de disconformidad A02 nº ... correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del periodo 2000 a la entidad recurrente, en la cual se hacía constar, en síntesis: 1º) La fecha de inicio de las actuaciones fue el día 14/10/2002. 2º) La entidad recurrente presentó declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2000 con el carácter de empresa de reducida dimensión y régimen especial para Canarias, practicando una reducción de 80.000.000 pesetas (480.809,68 €) en la base imponible en concepto de Reserva para Inversiones en Canarias, aplicando el tipo impositivo del 30%. 3º) La totalidad de los ingresos obtenidos por la entidad derivan del arrendamiento de inmuebles, de activos financieros y de la venta de inmovilizado. La totalidad de los beneficios obtenidos por la entidad proceden de la mera titularidad de activos que no están relacionados con el desarrollo de actividades económicas en Canarias y, por tanto, no procede la reducción de 80.000.000 pesetas (480.809,68 €) en la base imponible. 4º) No es correcto la aplicación del tipo impositivo del 30% previsto para la normativa especial para las empresas de reducida dimensión, ya que la entidad no realiza actividades empresariales ni profesionales. 5º) La entidad es una sociedad transparente de mera tenencia de bienes. 6º) La deuda a ingresar asciende a191.821,66 €, desglosado en una cuota de 172.790,98 € y en unos intereses de demora de 19.030,68 €. 7º) El acta tiene el carácter de previa. 8º) La conducta de la entidad no supone responsabilidad por infracción tributaria.

SEGUNDO.- Se acompaña al acta el preceptivo informe ampliatorio en el que se desarrolla de forma más minuciosa el contenido del acta de disconformidad, señalando dicho informe, entre otras circunstancias, que: El objeto social de la entidad es la construcción, adquisición, explotación y venta de terrenos e inmuebles. La única actividad desarrollada por la entidad en el año 2000 fue el arrendamiento de inmuebles tal y como ha manifestado el interesado en la Memoria que integra las Cuentas Anuales. El beneficio de 104.551.634 pesetas (628.367,98 €) declarado por la entidad como beneficios en enajenación de inmovilizado material tiene su origen en la venta por un precio total de 555.000.000 pesetas (3.335.617,18 €) de una casa de tres plantas ubicada en ..., pertenecía a la entidad una quinta parte indivisa por aportación de D. ... en 1991, con ocasión de una ampliación de capital y que fue valorada en 7.290.000 pesetas (43.813,78 €)

TERCERO.- En fecha 7 de octubre de 2003, y previas las alegaciones del interesado, la Inspectora Regional Adjunta de la Dependencia de Inspección de la Delegación de ... de la AEAT dictó acuerdo de liquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del periodo 2000, en el que hacía constar, en síntesis, que se acuerda confirmar el acta de disconformidad. La deuda a ingresar asciende a 191.821,66 €, desglosado en una cuota de 172.790,98 € y en unos intereses de demora de 19.030,68 €.

Dicho acuerdo fue notificado al interesado el día 9 de octubre de 2003.

CUARTO.- En fecha 23 de octubre de 2003, la entidad recurrente interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de ... (R.G. ...). El día 10 de diciembre de 2003 presentó escrito de alegaciones. En fecha 17 de diciembre de 2004, el TEAR de ... acordó desestimar la citada reclamación, lo que fue notificado al recurrente en fecha 29 de diciembre de 2004.

QUINTO.- Contra dicha Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., el interesado ha interpuesto en fecha 14 de enero de 2005 recurso de alzada ante este Tribunal Económico-Administrativo Central (R.G. 381/05), alegando en síntesis: 1º) Se dan por reproducidas las alegaciones presentadas ante el TEAR de ... 2º) La interpretación que se realiza de "establecimiento" nada tiene que ver con la verdadera naturaleza de la Reserva para Inversiones en Canarias. El artículo 27 de la Ley 19/1994, en relación al beneficio obtenido, no distingue qué rendimientos deben ser o no considerados a efectos de la determinación de aquel. La Ley sólo pretende determinar el ámbito de aplicación territorial del beneficio fiscal mediante el uso del concepto de establecimiento, que no es un término equivalente a actividad económica. Si la Ley 19/1994 hubiera querido limitar el tipo de rendimiento apto para dotar la RIC lo hubiera hecho. La Disposición Adicional 5º de la Ley 19/1994, que regula el régimen especial de bonificación en el Impuesto sobre Sociedades sí utiliza el concepto de explotación económica. La Disposición Adicional 12º de la Ley 43/1995 utiliza el concepto de explotación económica. El interesado reproduce parte del artículo 21 de la Ley 43/1995. Aun considerando que la entidad era una entidad transparente, debe concluirse que los ingresos producidos por el arrendamiento del inmovilizado o por su venta son beneficios empresariales y susceptibles de la dotación a la RIC sobre los mismos. Es más acorde al espíritu de la Ley atraer hacia actividades productivas los beneficios que no deriven de actividades económicas, a condición de que dichos beneficios sean invertidos en bienes de activo fijo afectos a actividades económico-productivas, que excluir del beneficio fiscal a los beneficios procedentes de la mera tenencia de bienes.

SEXTO.- En fecha 26 de noviembre de 2003, la entidad recurrente presentó una declaración complementaria, ingresando un importe de 243,66 €, y presentó un escrito dirigido a la Dependencia de Inspección de la AEAT de ..., en el que se hacía constar, en síntesis: 1º) No plantea ninguna duda la procedencia de la presentación de declaración complementaria incorporando a la declaración original otros elementosdel hecho imponible no regularizados ni comprobados por la Inspección. 2º) La entidad obtuvo un beneficio extraordinario de 104.555.674 pesetas (628.392,26 €) por la venta del inmueble, siendo el precio de venta del inmueble de 111.000.000 pesetas (667.123,44 €). La entidad reinvirtió el importe obtenido en los años 2001 y 2003 en inmuebles del inmovilizado material y en un importe de 86.052.927 pesetas (517.188,51 €) y están en explotación en arrendamiento. Se solicita la aplicación del artículo 21 de la Ley 43/1995 para el supuesto de que no se admita la RIC. El beneficio extraordinario que se difiere es de 70.884.164 pesetas (426.022,41 €). 3º) Finaliza su escrito, solicitando al Jefe de la Dependencia de Inspección de la AEAT de ... que anule la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre Sociedades del año 2000 y se confirme la autoliquidación complementaria presentada.

SEPTIMO.- En fecha 9 de diciembre de 2003, la Inspectora Jefe de la Dependencia de Inspección de la Delegación de ... de la AEAT resolvió dicha solicitud, acordando la remisión al Tribunal Económico-Administrativo, y señalando que no es posible admitir dicha solicitud como recurso de reposición ni como un procedimiento especial de revisión en vía administrativa. Dicho acuerdo fue notificado al interesado en fecha 11 de diciembre de 2003.

OCTAVO.- En fecha 26 de diciembre de 2003, la entidad recurrente interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de ... (R.G. ...). El día 11 de febrero de 2004 presentó escrito de alegaciones. En fecha 17 de diciembre de 2004, el TEAR de ... acordó en síntesis: La solicitud planteada por el interesado ha de ser calificada como recurso de reposición, desestimando la reclamación presentada y confirmando el acto administrativo impugnado, notificándose al interesado en fecha 18 de enero de 2005.

NOVENO.- Contra dicha Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., el interesado ha interpuesto en fecha 31 de enero de 2005 recurso de alzada ante este Tribunal Económico-Administrativo Central (R.G. 675/05), alegando en síntesis: 1º) Mediante la presentación de la declaración complementaria se está presentando una solicitud de rectificación de la autoliquidación en un tema no regularizado por la Inspección y la Inspección no entró a examinar la cuestión de fondo. 2º) La entidad obtuvo un beneficio extraordinario de 104.555.674 pesetas (628.392,26 €) por la venta del inmueble, siendo el precio de venta del inmueble de 111.000.000 pesetas (667.123,44 €). La entidad reinvirtió el importe obtenido en los años 2001 y 2003 en inmuebles del inmovilizado material y en un importe de 86.052.927 pesetas (517.188,51 €) y están en explotación en arrendamiento. Se solicita la aplicación del artículo 21 de la Ley 43/1995 para el supuesto de que no se admita la RIC. El beneficio extraordinario que se difiere es de 70.884.164 pesetas (474.103,37 €). 3º) Se solicita la declaración de nulidad de la Resolución del TEAR de ..., se decrete la procedencia de la rectificación solicitada o subsidiariamente se ordene a la Inspección entrar en el fondo de la pretensión de rectificación y se acumule el presente recurso de alzada con el planteado frente a la resolución de la reclamación ... del Tribunal de ... También se solicita que si el TEAC considera oportuno entrar en el fondo del asunto y entiende que no están acreditados los elementos de hecho necesarios para disfrutar de tal régimen, se practique las pruebas pertinentes a dichos efectos.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurre en el presente expediente el requisito de competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Central, por razón de la materia y de la cuantía del acto impugnado, para conocer en segunda instancia de la presentes reclamaciones económico-administrativas, habiéndose interpuesto en forma y plazo hábil, por persona con capacidad y legitimación suficientes, siendo las cuestiones a resolver, en esencia, las siguientes: 1º) Si es procedente la aplicación al presente supuesto de los beneficios fiscales contemplados en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias. 2º) Si es aplicable el tipo de gravamen reducido del 30% establecido para las empresas de reducida dimensión. 3º) La naturaleza jurídica del escrito presentado en fecha 26 de noviembre 2003. 4º) Si es aplicable el beneficio fiscal regulado en el artículo 21 de la Ley 43/1995, que fue solicitado en dicho escrito, en defecto de la aplicación de la RIC.

SEGUNDO.- En fecha 7 de noviembre de 2005, este Tribunal Central ha procedido a la acumulación de ambos recursos de alzada del recurrente de conformidad con lo dispuesto en el artículo 230 de la Ley 58/2003.

TERCERO.- Las alegaciones que se realizaron al TEAR de ... en fecha 10 de diciembre de 2003, fueron muy similares a las que se plantean ahora excepto que en dicha fecha se alegó que las actuaciones inspectoras habían caducado porque había transcurrido más de un mes desde la firma del acta hasta la resolución de la Inspección. También se alegó que es de aplicación el tipo del 30% previsto en el régimen previsto para las empresas de reducida dimensión. A esta última alegación se contestará en el Fundamento de Derecho Quinto de la presente Resolución.

Este Tribunal Central ha declarado en numerosísimas ocasiones, que el plazo del artículo 60.4 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos no es un plazo del que derive ni afecte a derecho alguno del contribuyente su cumplimiento estricto, ni cuyo incumplimiento produzca indefensión (llegado el caso, más bien podría afectar al derecho de la Administración). No rige aquí el artículo 44 de la Ley 30/1992, como resulta de su Disposición Adicional 5ª (redactada por Ley 4/1999): "En todo caso, en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria".

Pues bien, sobre este particular y en el momento de los hechos, regía el artículo 105 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, cuyo párrafo 2 establecía: "La inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja". En absoluto se preveía, por tanto, el efecto de caducidad del procedimiento pretendido por la reclamante".

Precepto de la anterior Ley 230/1963 que, como señala el Tribunal Supremo en Sentencia de 25 de enero de 2005 (recurso de casación en interés de Ley nº 19/2003) que casa la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 4 de noviembre de 2002, la doctrina de la Sala, "cuya reiteración permite considerarla como jurisprudencia", es que "la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 RGIT no es la caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector-Jefe que sea extemporáneo". Y que el precepto del art. 105.2 LGT/1963, "ha servido de constante referencia a la jurisprudencia de esta Sala para entender que el plazo de un mes señalado en el art. 60.4 RGIT no tenía el carácter de determinante o condicionante del derecho, no era un plazo de caducidad, resolutorio ni preclusivo, ya que el retraso no impedía la consiguiente actuación administrativa; y, consecuentemente, su infracción no producía la nulidad de la liquidación".

Y si bien el Alto Tribunal hace constar que resuelve un recurso referido a la situación normativa anterior a la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente, es lo cierto que ni en el artículo 29 de ésta ni en ningún otro de la misma se establece el efecto de caducidad que se pretende, como tampoco se ha modificado el art. 60.4 RGIT a pesar de los retoques que ha sufrido tras la vigencia de la Ley 1/98, ni se ha expresado el efecto de caducidad que la reclamante postula.

En consecuencia, no procede estimar dicha alegación del interesado.

CUARTO.- El interesado alega que procede aplicar el beneficio fiscal de la Reserva para Inversiones en Canarias (RIC).

El artículo 27 de la Ley 19/1994, con el título de "Reserva para inversiones en Canarias", señala: "1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficios obtenidos en el mismo período que no sean objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias. En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el artículo 15.8 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.

3. La reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible en tanto que los bienes en que se materializó deban permanecer en la empresa.

4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha de devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotada la misma (...)

8. La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad al plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo dará lugar a la integración en la base imponible del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma.

Sobre la parte de cuota derivada de lo previsto en el párrafo anterior se girará el interés de demora correspondiente calculado desde el último día del plazo de ingreso voluntario de la liquidación en la que se realizó la correspondiente reducción de la base imponible. (...)".

Este beneficio fiscal, dirigido fundamentalmente a las sociedades, pueden disfrutarlo también determinadas personas físicas, disponiéndose, a tal efecto en el apartado 9 del referido artículo 27 que:

"Los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que determinen sus rendimientos netos mediante el método de estimación directa, tendrán derecho a una deducción en la cuota íntegra por los rendimiento netos de explotación que se destinen a la reserva para inversiones, siempre y cuando éstos provengan de actividades empresariales realizadas mediante establecimientos situados en Canarias.

La deducción se calculará aplicando el tipo medio de gravamen a las dotaciones anuales a la reserva y tendrá como límite el 80 por 100 de la parte de la cuota íntegra que proporcionalmente corresponda a la cuantía de los rendimientos netos de explotación que provengan de establecimientos situados en Canarias.

Este beneficio fiscal se aplicará de acuerdo a lo dispuesto en los apartados 3 a 8 de este artículo, en los mismos términos que los exigidos a las sociedades y demás entidades jurídicas".

Según el reproducido artículo, para disfrutar de este incentivo fiscal deben cumplirse una serie de requisitos contables y materiales, que se proyectan en el espacio canario y en el tiempo.

En el presente caso, la entidad recurrente obtuvo unos ingresos derivados del arrendamiento de una serie de inmuebles, financieros y derivados de la venta de un inmueble.

La actividad desarrollada por la entidad en el año 2000 fue el arrendamiento de inmuebles tal y como ha manifestado el interesado en la Memoria que integra las Cuentas Anuales.

Debe destacarse que, en contra de lo que sostiene la reclamante, la norma no alude a todo beneficio, sino sólo a aquél que proviene de "establecimientos situados en Canarias", es decir, aquel que deriva de un conjunto organizado de elementos patrimoniales y personales dispuestos y efectivamente utilizados para la realización, con cierta autonomía de gestión, de una explotación económica cuya actividad suponga la colocación de un bien o de un servicio en el mercado. Desde esta perspectiva, la norma excluye el beneficio generado por la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados, no ligados directamente a la actividad de un establecimiento mercantil.

A la misma conclusión se llega si se tiene en cuenta que la finalidad de la norma es estimular la realización en Canarias de actividades que fomenten la riqueza y el desarrollo económico de las Islas, por lo que únicamente deben beneficiarse de esta medida las ganancias obtenidas en la realización de actividades económicas, y no los beneficios que procedan de la simple titularidad de activos no relacionados con el desarrollo de dichas actividades.

Atendiendo a los objetivos que persigue la figura de la RIC, encuadrada en un bloque de incentivos destinados a "promover actividades generadoras de empleo o que acreciente la competitividad interior y exterior de las empresas canarias" y destinada a que "los empresarios canarios puedan acceder a cotas importantes de ahorro fiscal como contrapartida a su esfuerzo inversor", tal y como establece la exposición de Motivos de la Ley 19/1994, y siendo una de las finalidades de dicha Ley, según lo dispuesto en su artículo 1, "establecer un conjunto estable de medidas económicas y fiscales encaminadas a promover el desarrollo económico y social de Canarias", ha de concluirse que la norma se refiere a establecimientos en los que se realicen actividades económicas con capacidad para producir el efecto dinamizador de la economía canaria que se pretende incentivar, sin que sea suficiente la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados.

Visto el expediente de gestión por este Tribunal Central, se desprende que dichos ingresos no han derivado del ejercicio de una actividad económica. De hecho, en la diligencia de fecha 5 de marzo de 2003 el interesado manifestó que "En el ejercicio 2000 no existían asalariados".

La propia entidad recurrente no ha desvirtuado lo anterior. De hecho, manifestó en el presente recurso de alzada que "aun considerando que la entidad era una entidad transparente, debe concluirse que los ingresos producidos por el arrendamiento del inmovilizado o por su venta son beneficios empresariales y susceptibles de la dotación a la RIC sobre los mismos. Es más acorde al espíritu de la Ley atraer hacia actividades productivas los beneficios que no deriven de actividades económicas, a condición de que dichos beneficios sean invertidos en bienes de activo fijo afectos a actividades económico-productivas, que excluir del beneficio fiscal a los beneficios procedentes de la mera tenencia de bienes." (página 10 del recurso de alzada presentado por la entidad).

Estas circunstancias no se cumplen en relación con el beneficio extraordinario declarado por la entidad recurrente procedente de la venta del citado inmueble ni en relación a los ingresos por arrendamiento de inmuebles declarados, ya que dichos inmuebles no han estado afectos a ninguna actividad económica realizada por la entidad recurrente y el citado beneficio e ingresos proceden de la mera titularidad de un patrimonio inmobiliario.

Además, en este caso tampoco se cumplen los requisitos previstos en el artículo 25.2 de la Ley 40/1998 para considerar que una actividad de compraventa o arrendamiento de inmuebles tenga carácter empresarial (contar con un local y una persona empleada destinados a la realización de dicha actividad ) y que se tienen en cuenta para considerar si a una sociedad le es de aplicación o no el régimen de transparencia fiscal.

Así pues, habida cuenta de la finalidad de la norma, que no es otra que incentivar la reinversión de los beneficios obtenidos en actividades productivas sitas en Canarias, parece evidente que sólo los beneficios procedentes de la titularidad de activos que estén afectos o relacionados con el desarrollo en Canarias de actividades económicas, empresariales o profesionales, deberán beneficiarse de la aplicación de la RIC, no debiendo extenderse dicho régimen a los beneficios que procediendo de la mera titularidad de activos, no estén relacionados con el desarrollo de las mencionadas actividades económicas.

Por ello, la RIC, conceptuada como un importante estímulo fiscal a la realización en Canarias de actividades económicas que fomenten la creación de riqueza y el desarrollo económico de las Islas, y que implica la no tributación de hasta el 90% de los rendimientos obtenidos por ellas, exige que exclusivamente se beneficien de su aplicación las ganancias obtenidas en la realización de actividades económicas, empresariales o profesionales.

En conclusión, en cuanto no se puede considerar que el beneficio extraordinario y los ingresos por arrendamientos declarados por la entidad recurrente procedentes de la venta y del arrendamiento de inmuebles procedan de la realización de una actividad económica de naturaleza empresarial, no pueden acogerse a la Reserva para Inversiones en Canarias dicho beneficio e ingresos.

Tampoco es conforme a Derecho acogerse a la Reserva para Inversiones en Canarias respecto de los ingresos financieros declarados procedentes de activos financieros, ya que los citados ingresos no derivan de establecimiento alguno en Canarias en el que se desarrolle efectivamente una actividad económica sino que proceden de la mera titularidad de un patrimonio mobiliario.

Este criterio ha sido mantenido por este Tribunal Central, entre otras, en Resolución de fecha 13 de julio de 2006 (RG: 3355/2003) y por el Tribunal Superior de Justicia de Canarias, entre otras, en Sentencia de fecha 27 de abril de 2006 (127/2006). Esta última Sentencia señala, en relación a la interpretación del citado artículo 27 de la Ley 19/1994: "(...) El artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, establece: "1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo".

Tanto si realizamos una interpretación gramatical como finalista de la norma, la conclusión a la que se llega conduce a la exclusión. En el primer caso, la norma no alude a todo beneficio sino a aquel que proviene de sus "establecimientos", es decir, al que proviene de un conjunto organizado de elementos patrimoniales y personales dispuestos y efectivamente utilizados para la realización, con cierta autonomía de gestión, de una explotación económica cuya actividad suponga la colocación de un bien o servicio en el mercado. Desde esta primera perspectiva, la norma excluye al beneficio generado por la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados en cuanto no derivados de un establecimiento mercantil.

En el segundo caso, el estimulo fiscal lo es a la realización en Canarias de actividades fomentadoras de riqueza y desarrollo económico, por lo que deben beneficiarse de el las ganancias obtenidas en la realización de actividades empresariales, no así los beneficios que procedan de la simple titularidad de activos no relacionados con el desarrollo de dichas actividades.

Efectivamente, el beneficio fiscal esta encaminado a premiar el impulso que por medio de la RIC se debe dar a la actividad económica y a que ganancias obtenidas en actividades empresariales a su vez se reinviertan.

El recurrente defiende su pretensión en base a la interpretación hermenéutica que efectúa del artículo 27.1 de la Ley 19/1994 y de toda la Ley, considerando que la Ley solo habla de beneficios sin establecer limites ni origen. Pero si acudimos al precepto citado en el mismo se dispone que la reducción en la base imponible deberá provenir "de las cantidades, que con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones...". En definitiva, tal articulo solo admite, a través de cualquiera de los métodos de interpretación, de que no se trata, como dice la parte de beneficios, sin limites sino como señala la Administración de los que procedan de sus establecimientos situados en Canarias (Sentencia de esta Sala de 9 de noviembre de 2004, recaída en el recurso 1030/02), beneficios y las ganancias provengan de la realización de actividades empresariales.

Asimismo una interpretación lógica e histórica de la norma conducen, igualmente, a la exclusión.

Si se admitiera que los sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades pudieran dotar a la RIC con beneficios ajenos a la actividad empresarial o profesional se estaría generando una desigualdad de trato respecto a los sujetos pasivos del IRPF, desigualdad que carecería de toda justificación objetiva y razonable, máxime cuando lo decisivo en la RIC es su elemento objetivo, una actividad generadora de beneficio económico y actividad generada por su reinversión, y no el subjetivo, persona física o jurídica que desarrolla la actividad.

Por lo que respecta a la interpretación histórica, la Ley 53/2002), de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, en su artículo 10, modifica el artículo 27 de la Ley 19/1994 , concretamente, los apartados 2, 4, 7 y 8, añadiendo el apartado 10, pero mantiene el apartado primero del citado precepto.(...).

Pero conviene recordar que el mero hecho de que la sociedad transparente pudiera acogerse a la RIC no la exime de que los beneficios se generen de una actividad constitutiva de empresa a efectos tributarios -un local y un empleado afecto a tal actividad- y no una mera tenencia ajena al incentivo de actividades creadoras de riqueza (tejido empresarial, empleo, ...), que con la RIC se pretende. (...)".

Consecuencia de todo lo expuesto con anterioridad, es que la entidad recurrente no puede aplicar el beneficio fiscal de la dotación a la Reserva para Inversiones en Canarias en el Impuesto sobre Sociedades del periodo 2000.

QUINTO.- El interesado alega que es de aplicación el tipo del 30% previsto en el régimen especial para las empresas de reducida dimensión y que es de aplicación a las sociedades transparentes.

El artículo 26 de la Ley 43/1995 señala que "el tipo general de gravamen para los sujetos pasivos por obligación personal de contribuir será el 35 por 100".

El Capítulo XII del Título VIII, en los artículos 122 al 127 bis de la ley 43/1995 se denomina "lncentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión."

El artículo 122.1 de la Ley 43/1995 dispone que "los incentivos fiscales establecidos en el presente Capítulo se aplicarán siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 250.000.000 pesetas.

Cuando el período impositivo inmediato anterior hubiere tenido una duración inferior al año el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

Cuando la entidad fuere de nueva creación el importe de la cifra de negocios se referirá al primer período impositivo".

El artículo 127 bis de la Ley 43/1995 dispone que "Las entidades que cumplan las previsiones previstas en el artículo 122 de esta Ley tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 26 de esta Ley deban tributar a un tipo diferente del general:

1. Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 90.151,81 euros, al tipo del 30 por 100.

2. Por la parte de base imponible restante, al tipo del 35 por 100.

   Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, la parte de la base imponible que tributará al tipo del 30 por 100 será la resultante de aplicar a 90.151,81 euros la proporción en la que se hallen el número de días del período impositivo entre trescientos sesenta y cinco días, o la base imponible del período impositivo cuando esta fuere inferior".

   En el presente caso, el interesado no ha discutido el carácter de sociedad transparente de la entidad recurrente y de que dicha entidad no realice una actividad económica. De hecho, el recurrente ha manifestado "Es más acorde al espíritu de la Ley atraer hacia actividades productivas los beneficios que no deriven de actividades económicas, a condición de que dichos beneficios sean invertidos en bienes de activo fijo afectos a actividades económico-productivas, que excluir del beneficio fiscal a los beneficios procedentes de la mera tenencia de bienes." (página 10 del recurso de alzada presentado por la entidad).

   Por tanto, lo que se plantea en el presente caso es si a una entidad que no realiza ningún tipo de actividad económica al derivar sus ingresos de la mera titularidad de un patrimonio, le puede ser de aplicación el beneficio fiscal establecido en el artículo 127 bis de al Ley 43/1995.

   El artículo 23 de la Ley 230/1963, General Tributaria señala que: "1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en Derecho.

   2. En tanto no se definan por el ordenamiento tributario, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.(...)".

   El artículo 3.1 del Código Civil dispone que: "Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas".

   El artículo 191 del Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas señala que "el importe neto de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades ordinarias de la sociedad deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas, así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios".

   La Resolución del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas de 16 de mayo de 1991 por la que se fijan criterios generales para determinar el "importe neto de la cifra de negocios" dispone que: "El Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, establece en su disposición final quinta que el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, mediante resolución, podrá dictar normas de obligado cumplimiento que desarrollen dicho texto.

   El concepto de importe neto de la cifra anual de negocios se establece en nuestra legislación en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, que en su artículo 191 lo define de la siguiente forma:

   "El importe de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades ordinarias de la sociedad deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas, así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios".

   Es necesario delimitar los términos empleados en la definición anterior, debido a la trascendencia que tiene el alcance que pueda darse a cada uno de ellos.

   En relación a la expresión utilizada de "actividad ordinaria" de la sociedad, debe precisarse su significado. Así, podría definirse como aquella actividad que es realizada por la empresa regularmente y por la que obtiene ingresos de carácter periódico. Sin embargo, en determinadas ocasiones, en la realidad empresarial se produce la realización simultánea de varias actividades, lo que podemos denominar multiactividad. En este caso, en relación a la determinación del concepto que se trata, hay que entender que los ingresos producidos por las diferentes actividades de la empresa se considerarán en el cómputo de las actividades ordinarias, en la medida en que se obtengan de forma regular y periódica y se deriven del ciclo económico de producción, comercialización o prestación de servicios propios de la empresa, es decir, de la circulación de bienes y servicios que son objeto del tráfico de la misma. (...)".

   En virtud de la Ley 230/1963 y del Código Civil, las normas tributarias se han de interpretar conforme a su sentido jurídico, usual y a su finalidad.

   El beneficio fiscal previsto en el artículo 127 bis de la Ley 43/1995 es un incentivo fiscal que únicamente pueden aplicar las empresas cuyo importe neto de la cifra de negocios no supere una determinada cantidad. Desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, el término "empresa" se encuentra íntimamente ligado al término "cifra de negocios". De hecho el propio régimen especial de denomina: "lncentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión".

   El Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua define empresa como: "Unidad de organización dedicada a actividades industriales, mercantiles o de prestación de servicios con fines lucrativos".

   A juicio de este Tribunal Central, en el presente caso, el beneficio fiscal previsto en el artículo 127 bis de la ley 43/1995 se puede aplicar si la entidad recurrente estuviera realizando una auténtica actividad empresarial, al menos parcialmente. La realización de una actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles requiere una organización mínima de los medios de producción necesarios para la citada actividad, tanto materiales como humanos. En el caso planteado aquí, no ha existido organización de empresa alguna, con la correspondiente asignación de recursos, dedicación de personal, recursos a la gestión, administración y defensa de la gestión empresarial, para llevar a cabo la actividad que consta en su objeto social.

   En el caso planteado aquí, de todo lo expuesto con anterioridad, se desprende que la entidad recurrente no ha sido "una empresa", entendida ésta conforme a la interpretación usual, como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una auténtica actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado.

   La entidad recurrente únicamente ha obtenido ingresos derivados de la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados, no afectos ni relacionados a una auténtica actividad económica, de carácter empresarial.

   A la misma conclusión se llega si se tiene en cuenta que la finalidad de la norma es estimular fiscalmente la realización de actividades empresariales por empresas de reducida dimensión que fomenten el ciclo económico productivo de las empresas y el desarrollo económico.

   Por tanto, este Tribunal Central concluye que en el caso planteado aquí, no es procedente aplicar el tipo impositivo del 30% al no tratarse de una empresa ya que la entidad no realiza ningún tipo de actividad económica.

   SEXTO.- En fecha 26 de noviembre de 2003, el interesado presentó un escrito para solicitar la aplicación del artículo 21 de la Ley 43/1995 sino se admitía la RIC, solicitaba igualmente que se anulara la liquidación que fue recurrida ante el TEAR de ... y que se admitiera la nueva autoliquidación presentada.

   En este caso, la Inspección únicamente comprobó la procedencia o no de la aplicación del beneficio fiscal de la RIC en el periodo 2000 ya que en su comunicación de inicio de actuaciones notificada al interesado en fecha 14 de octubre de 2002 se señaló: " (...) Las actuaciones tendrán carácter parcial, limitándose a INCENTIVOS A LA INVERSIóN EMPRESARIAL DERIVADOS DEL RéGIMEN ECONóMICO Y FISCAL DE CANARIAS.

   No obstante el contribuyente tiene derecho a solicitar dentro de los 15 días siguientes que la actuación iniciada con carácter parcial tenga carácter general. (...)".

   El Reglamento General de la Inspección de los Tributos aprobado por Real Decreto 939/1986 , afirma en su artículo 50:

   "Las actas que extiende la Inspección de los Tributos pueden ser previas o definitivas. Son actas previas las que dan lugar a liquidaciones de carácter provisional, a cuenta de las definitivas que posteriormente se puedan practicar.

   2. Procederá la incoación de un acta previa:

   (...)

2. Cuando el hecho imponible pueda ser desagregado a efectos de las correspondientes actuaciones de comprobación e investigación o cuando por su fraccionamiento territorial deba serlo en los distintos lugares en que se materialice (...)".

   En este caso, en el acta incoada por la Inspección tiene el carácter de previa, siendo provisional la liquidación que origina la regularización.

   La entidad recurrente, según se deriva de la documentación aportada, en el desarrollo del procedimiento de comprobación no ha solicitado que se ampliaran las actuaciones de parcial a general, facultad que le otorga la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías del Contribuyente en su artículo 28, cuando señala "1. Todo contribuyente que esté siendo objeto de una actuación de comprobación e investigación de carácter parcial, llevada a cabo por la Inspección de los Tributos, podrá solicitar a la Administración tributaria que dicha comprobación tenga carácter general respecto al tributo y ejercicio afectados por la actuación, sin que tal solicitud interrumpa las actuaciones en curso. 2. El contribuyente tendrá que efectuar la solicitud en un plazo de quince días desde que se produzca la notificación del inicio de las actuaciones inspectoras de carácter parcial. 3. La Administración tributaria deberá iniciar la comprobación de carácter general en el plazo de seis meses desde la solicitud", sino que se ha limitado a solicitar mediante la presentación del citado escrito, que se tengan en consideración otros hechos con trascendencia tributaria diferentes a aquel que ha motivado la actuación parcial.

   Por tanto, la Inspección ha desarrollado una actuación parcial limitada a uno de los elementos que conforman el hecho imponible, generándose un acta previa a la que el sujeto pasivo ha prestado su disconformidad y una liquidación provisional, sin que la actuación inspectora pueda entrar a conocer de hechos diferentes del que origina esta actuación parcial, salvo que se hubiera solicitado una ampliación de parcial a general de las actuaciones, hecho que no se ha producido.

   Este criterio ya ha sido mantenido por este Tribunal Central en Resolución de fecha 14 de mayo de 2004 (RG: 229 /2002).

   En consecuencia, no es conforme a derecho la pretensión de anular la liquidación efectuada por la Inspección de fecha 7 de octubre de 2003.

   El artículo 110.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común señala: "El error en la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que se deduzca su verdadero carácter".

   El citado escrito no puede ser admitido como recurso de reposición contra el acuerdo de liquidación efectuada por la Inspección de fecha 7 de octubre de 2003, ya que con anterioridad y en plazo se presentó reclamación económica-administrativa contra dicho acuerdo de liquidación ante el TEAR de ..., en virtud de lo dispuesto en el artículo 2 del Real Decreto 2244/1979, de 7 de septiembre, por el que se reglamenta el recurso de reposición previo al económico-administrativo, el cual señala que "no se puede simultanear el recurso de reposición y la reclamación económico-administrativa y que si se acreditase la existencia de una reclamación sobre el mismo asunto y anterior al recurso de reposición, se dará éste por concluido sin más trámite, por medio de diligencia, remitiéndose todo lo actuado, con el expedido en su caso, al Tribunal Económico-Administrativo".

   El citado escrito no puede ser admitido como un procedimiento especial de revisión de los previstos en el artículos 153 a 159 de la Ley 230/1963, ya que no se incurre en ninguno de los supuestos previstos en dichos artículos. Tampoco es un supuesto de revocación previsto en el artículo 105 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.

   Aunque la entidad recurrente debió ser más explícita en cuanto a la calificación de su escrito inicial, a juicio de este Tribunal Central, la naturaleza jurídica del escrito presentado por la entidad está más en consonancia con una solicitud de rectificación de autoliquidación, procedimiento regulado en el Real Decreto 1163/1990 por el que se regula el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos, ya que el contribuyente solicitó que se confirmara la autoliquidación complementaria presentada en la que se aplicaba un ajuste negativo por diferimiento por reinversión en un importe 480.113,50 € y que se admitiera dicho ajuste en defecto de la RIC. Igualmente, la entidad no practicó reducciones en concepto de RIC y aplicó el tipo reducido del 30% en la citad autoliquidación complementaria.

   La Disposición Adicional Tercera del Real Decreto 1163/1990 señala:

   "1. Cuando un obligado tributario considere que una declaración-liquidación o autoliquidación formulada por él ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, sin dar lugar a la realización de un ingreso indebido, podrá instar su rectificación del órgano competente de la Administración Tributaria.

   2. Esta solicitud podrá hacerse una vez presentada la correspondiente declaración-liquidación o autoliquidación, y antes de haber practicado la Administración la liquidación definitiva o, en su defecto, de haber prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Cuando la Administración haya girado una liquidación provisional, el obligado tributario podrá aún instar la rectificación o confirmación de su declaración-liquidación o autoliquidación inicial, si la liquidación provisional ha sido practicada rectificando aquéllas por motivo distinto del que ahora origina la solicitud del obligado tributario".(...).

   En todo caso, lo cierto es que el interesado fue debidamente contestado por la Inspección y, a continuación por el TEAR de ..., no violándose por tanto el derecho a defensa del interesado. A juicio de este Tribunal Central, el TEAR de ... debió entrar en el fondo del asunto en lo relativo a si es procedente en el presente caso el diferimiento por reinversión previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 y por el principio de economía procesal considera más adecuado entrar a resolver la citada cuestión.

   El régimen del diferimiento de la renta producida a condición de reinversión fue introducido en nuestro Ordenamiento jurídico por medio de la Ley 43/1995, en su redacción original. En la exposición de motivos de la Ley 43/1995, en el apartado 3 Principales aspectos de la reforma, se señalaba que "(...) Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en los que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo.(...)".

   El artículo 21 de la Ley 43/1995 establece que: "1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

   La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.

   2. La Administración tributaria podrá aprobar planes especiales de reinversión cuando concurran circunstancias específicas que lo justifiquen.

   Reglamentariamente se establecerá el procedimiento para la aprobación de los planes que se formulen.

   3. El importe de la renta no integrada en la base imponible se sumará a la misma por partes iguales en los períodos impositivos concluidos en los siete años siguientes al cierre del período impositivo en que venció el plazo al que se refiere el apartado 1, o, tratándose de bienes amortizables, en los períodos impositivos durante los que se amorticen los elementos patrimoniales en los que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo.

   4. Los elementos patrimoniales objeto de la reinversión deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdidas justificadas, hasta que se cumpla el plazo de siete años al que se refiere el apartado anterior, excepto que su vida útil conforme al método de amortización, de los admitidos en el artículo 11.1, que se aplique, fuere inferior. La transmisión de dichos elementos antes de la finalización del mencionado plazo determinará la integración en la base imponible de la parte de renta pendiente de integración, excepto que el importe obtenido sea objeto de reinversión en los términos establecidos en el apartado 1.

   5. En caso de no realizarse la reinversión dentro del plazo señalado, la parte de cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida, además de los intereses de demora, se ingresará conjuntamente con la cuota correspondiente del período impositivo en que venció aquél. "

   En el presente caso, no es aplicable el diferimiento por reinversión previsto en el artículo 21 de la ley 43/1995 por las siguientes razones que se exponen a continuación.

   El artículo 184 de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas establece que: "1. La adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos.

   2. El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad...".

   El artículo 84 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, establece que: "En todo lo no previsto en esta Ley, será de aplicación a las sociedades de responsabilidad limitada lo establecido en el Capítulo VII de la Ley de Sociedades Anónimas."

   El Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, en su tercera parte, definiciones y relaciones contables, define el Grupo 2 "Inmovilizado" como los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa.

   Como ya ha mantenido de forma reiterada este Tribunal (RG 6665-01, RG 966-02 y RG 4282-00, entre otras) la clasificación contable no otorga la cualidad de pertenecer al inmovilizado, sino que lo que otorga tal cualidad es la función o destino que la propia empresa le asigna. En consecuencia, la calificación del inmueble vendido como inmovilizado depende de su destino económico, debiendo éste haber sido la afectación empresarial de forma duradera a la actividad de la entidad. Como ya se ha concluido en la presente Resolución de este Tribunal Central, la entidad no ha realizado ninguna actividad económica, por tanto, no puede entenderse que el inmueble transmitido sean un elemento del patrimonio destinado a servir de forma duradera a la actividad empresarial de la entidad y por consiguiente, dicho inmueble no tiene la consideración fiscal de inmovilizado a los efectos de aplicar el artículo 21 de la Ley 43/1995.

   Aunque es evidente que la Ley 43/1995 vigente es más amplia en su pura dicción literal en cuanto al elemento objetivo del beneficio fiscal (antes exención por reinversión, ahora diferimiento), puesto que antes se exigía expresamente que se tratase de elementos de activo fijo de las empresas, "necesarios para la realización de sus actividades empresariales" (art. 15.8 Ley 61/1978), el espíritu y fin de la norma es: favorecer la renovación de los activos empresariales productivos; y el propio legislador entiende intrascendente esa diferencia de dicción y afirma implícitamente la exigencia en la nueva ley de la nota de afectación de los bienes a actividades empresariales, cuando en la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995 escribe: "Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias".

   Es decir, que bajo uno u otro régimen legal ha de tratarse de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión.

   Consecuentemente con ello, carece de sentido también hablar de un estímulo fiscal a la inversión si no se trata de activos productivos destinados a servir de forma duradera a una actividad económica determinada, y en el beneficio fiscal de la reinversión de beneficios extraordinarios previsto en dicho artículo 21 se trata de favorecer la renovación de equipos productivos y no de beneficios derivados de la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados, no afectos ni relacionados a una auténtica actividad económica, de carácter empresarial, como ocurre en este caso en el que no se ha realizado ningún tipo de actividad económica, no otorga tal cualidad.

   Este criterio ya ha sido mantenido por este Tribunal Central en Resolución de fecha 16 de septiembre de 2005 (RG: 1806/2002).

   El beneficio fiscal del artículo 21 de la Ley 43/1995, no es de aplicación automática porque el ejercicio del derecho a diferir la renta que reconoce dicho artículo está sujeto al cumplimiento de una serie de requisitos que dependen exclusivamente de las decisiones adoptadas por el sujeto pasivo. Así, entre estos requisitos se encuentran la obligación de reinvertir la totalidad de la renta obtenida en la adquisición de determinados elementos dentro de un plazo concreto y también los establecidos en el artículo 38 del RD 537/1997, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, según el cual: "Los sujetos pasivos harán constar en la memoria de las cuentas anuales los siguientes datos:

1. Importe de la renta acogida al régimen previsto en el apartado 1 del artículo 21 de la Ley del Impuesto; b) Método de integración de la renta en la base imponible; c) Descripción de los elementos patrimoniales en los que se materializó la reinversión; d) Importe de la renta positiva incorporada a la base imponible, indicando los períodos impositivos en los que se produjeron las sucesivas incorporaciones; e) Importe de la renta positiva que queda por incorporar a la base imponible, indicando los períodos impositivos en los que deberá producirse su incorporación. Las citadas menciones deberán realizarse mientras quede renta por incorporar a la base imponible".

   La memoria, junto con el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias, conforman las cuentas anuales cuya formulación corresponde a los administradores de la sociedad (artículo 171 del R.D. Legislativo 1564/1989 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas) y su aprobación a la Junta General de accionistas (artículo 212 RD Legislativo 1564/1989 ). Estas cuentas anuales deben ser revisadas, en su caso, por auditores de cuentas (artículo 203 RD Legislativo) que deberán redactar un informe que contendrá al menos "las observaciones sobre las eventuales infracciones de las normas legales o estatutarias que hubieran comprobado en la contabilidad, en las cuentas anuales o en el informe de gestión de la sociedad» y «sobre cualquier otro hecho que hubieren comprobado, cuando éste suponga un riesgo para la situación financiera de la sociedad" (artículo 209 RD Legislativo 1564/1989). La memoria deberá recoger, entre otros datos, según señala el artículo 200, apartado décimo del RD Legislativo 1564/1989: "La diferencia que se pudiera producir entre el cálculo del resultado contable del ejercicio y el que resultaría de haber efectuado una valoración de las partidas con criterios fiscales, por no coincidir éstos con los principios contables de obligada aplicación".

   En consecuencia, el cumplimiento de los requisitos de mención en memoria que establece la normativa tributaria conlleva que sea la Junta General de accionistas quien al aprobar las cuentas anuales asuma la decisión de acogerse al diferimiento por reinversión. Por consiguiente, el incumplimiento de los requisitos de contabilización -inclusión en la memoria del conjunto de datos que señala el artículo 38 del RD 537/1997-, así como, de las diferencias temporales, en este caso el impuesto diferido generado por no coincidir los criterios contables con los fiscales, correspondiendo a los auditores de cuentas, en su caso, poner de manifiesto la adecuación o no a la legalidad del contenido tanto de la memoria como del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias.

   No puede considerarse un mero requisito formal con exclusiva trascendencia a efectos de control por parte de la Administración Tributaria, sino que la falta del mismo implica que la Junta de accionistas, al aprobar las cuentas anuales, decidió no acogerse al diferimiento por reinversión.

   En este caso, la entidad no hizo mención en la Memoria de las Cuentas Anuales de todo el contenido que establece el artículo 38 del RD 537/1997, como la renta que se acoge al diferimiento por reinversión, entre otros.

   Por ello, no se puede admitir que posteriormente, mediante la solicitud efectuada por la entidad en el escrito de fecha 26 de noviembre de 2003, el importe regularizado por la Inspección por la no admisión de la dotación a la Reserva para Inversiones en Canarias se pueda acoger al beneficio del diferimiento, cuando, como hemos señalado anteriormente, la capacidad para tomar tal decisión corresponde a los accionistas de la entidad, debiendo cumplirse una serie de requisitos que constituyen el mecanismo de control establecido por las normas tributarias y mercantiles para garantizar el cumplimiento de la legalidad. La trascendencia jurídico-fiscal que conlleva la aplicación del artículo 21 de la Ley 43/1995 impide considerar que estemos ante un beneficio fiscal de aplicación automática, pues será la Junta General, mediante la aprobación de las cuentas anuales correspondientes al ejercicio en que se generó la renta quien tome la decisión respecto de la aplicación del diferimiento por reinversión de dicho artículo 21 de la ley 43/1995.

   Este criterio ya ha sido mantenido por este Tribunal Central en Resolución de fecha 16 de diciembre de 2005 (RG: 1278 /2002).

   Consecuencia de todo lo expuesto con anterioridad es que no es procedente rectificar la autoliquidación presentada inicialmente y la autoliquidación complementaria presentada en fecha 26 de noviembre de 2003 no es conforme a Derecho al contener una reducción al resultado contable de 480.113,50 € en concepto de reinversión de beneficios extraordinarios que no es conforme a Derecho conforme a lo expuesto con anterioridad y al contener la aplicación del tipo impositivo del 30%, ya que la aplicación de dicho tipo del 30% no es procedente conforme a lo expuesto en el Fundamento de Derecho Quinto de la presente Resolución.

   POR LO EXPUESTO,

   EL TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en los recursos de alzada interpuestos por la entidad ..., S.L. (N.I.F.: ...), contra la resolución del TEAR de ... de fecha 17 de diciembre de 2004 que desestima la reclamación nº ... y contra la resolución de TEAR de ... de fecha 17 de diciembre de 2004que desestima la reclamación nº ..., ACUERDA: 1º) Desestimar la reclamación R.G. 381/05 correspondiente al acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2000. 2º) Confirmar la liquidación provisional correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000. 3º) Estimar en parte la reclamación R.G. 675/05, debiendo pronunciarse sobre la rectificación de la autoliquidación pretendida por la entidad y declarar que no es conforme a derecho la solicitud de la entidad de confirmar la autoliquidación complementaria presentada.